Beloning & Belasting
   

Het anoniementarief

In 1986 is het anoniementarief geïntroduceerd in de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB), een regeling om het mogelijk te maken om de looninkomsten van een anonieme werknemer tegen een hoger tarief te belasten. In dit artikel zal ik onder andere ingaan op het ontstaan van de regeling, wanneer de regeling dient te worden toegepast en de relevante jurisprudentie. Dat het anoniementarief door kan werken van de formele werkgever naar een eventuele inlener zal in dit artikel niet nader aan de orde komen.

Ontstaansgeschiedenis

Artikel 26b van de Wet LB regelt de toepassing van het anoniementarief. Op 1 januari 1986 is het artikel, toen nog 26a, in de wet opgenomen. Het luidde destijds:

“In afwijking van de artikelen 20 en 26 bedraagt de belasting 40 percent van het loon ingeval de werknemer zijn naam, adres of woonplaats niet aan de werkgever heeft verstrekt alsmede ingeval de werknemer terzake onjuiste gegevens heeft verstrekt en de inhoudingsplichtige dit weet of redelijkerwijs moet weten”

Voornoemde gegevens dienden vanaf 1972 te worden verstrekt door middel van een werknemersverklaring, die in 1986 werd omgedoopt naar de beter bekende loonbelastingverklaring.

Het anoniementarief is een sanctie die geldt als een werknemer geen of onjuiste identiteitsgegevens aan de inhoudingsplichtige verstrekt, zich niet op de voorgeschreven wijze legitimeert of als geen afschrift van het legitimatiebewijs is opgenomen in de loonadministratie.

“Heffing van loonbelasting van anonieme werknemers naar een vast tarief van 40 percent van het fiscale loon zal het nettoloon zodanig doen dalen dat, naar mag worden verwacht, de animo voor werken in anonimiteit sterk zal verminderen. Voor de gevallen waarin een nettoloon is overeengekomen zal bij een loonbelastingtarief van 40 percent de werknemer relatief erg duur worden voor de inhoudingsplichtige. Hierdoor zal het wetsvoorstel ertoe kunnen leiden dat zulke werkgevers het (…) beginsel ‘geen naam, geen baan’ gaan toepassen.(…)”

Het anoniementarief richt zich daarmee tegen fraude van de anonieme werknemer die feitelijk ‘zwart’ werkt en die niet voor zijn verkregen loon in de inkomstenbelasting wil worden betrokken. Het artikel richt zich ook tegen de werkgever die op deze wijze zijn (zwarte) winst verhoogd. Voor de fiscus is het uiteraard lastig vast te stellen wanneer sprake is van dergelijke constructies, immers de personen in kwestie zijn vaak niet in de boeken opgenomen, waardoor dit alleen tijdens een audit zou kunnen worden vastgesteld. Het opnemen van de bepaling biedt echter wel de mogelijkheid voor de Belastingdienst om actie te ondernemen. Daarnaast is de regeling met name bedoeld als preventieve en afschrikwekkende sanctie op basis waarvan partijen uiteindelijk ervoor kiezen geen risico’s te lopen.

Criteria

Het anoniementarief is niet alleen van toepassing als de werknemer zijn naam, adres, woonplaats of burgerservicenummer niet heeft verstrekt aan de inhoudingsplichtige (ex artikel 26b, onderdeel a Wet LB) maar ook:

1. als de inhoudingsplichtige de identiteit van een werknemer die loon uit tegenwoordige dienstbetrekking geniet niet op de juiste wijze heeft vastgesteld en niet heeft opgenomen in de loonadministratie (ex artikel 26b, onderdeel b Wet lB);

In de Wet op de identificatieplicht is opgenomen op welke wijze de werknemer dient te worden geïdentificeerd. In deze wet is allereerst de identificatieplicht voor alle burgers opgenomen, die inhoudt dat alle burgers verplicht zijn om in bepaalde situaties een identiteitsbewijs ter inzage te verstrekken. Ten tweede is de verplichting opgenomen dat bepaalde personen en instanties, waaronder werkgevers, de identiteit van een derde (onder meer een werknemer) dienen vast te stellen aan de hand van het identiteitsbewijs, de zogenaamde verificatieplicht. De werkgever moet derhalve op grond van deze laatste verplichting de identiteit van de werknemer vaststellen aan de hand van het origineel van een toegelaten identiteitsbewijs. Hiervan dient een aantekening te worden gemaakt in de administratie. Het Nederlandse paspoort en het Nederlandse identiteitsbewijs behoren tot de toegelaten identiteitsbewijzen. Het Nederlandse rijbewijs behoort daar niet toe.

2. als het de werknemer niet is toegestaan om in Nederland te werken (ex artikel 26b, onderdeel c Wet LB). Men dient derhalve een kopie van een geldige verblijfsvergunning en tewerkstellingsvergunning te kunnen overleggen. Overigens geldt dit niet voor werknemers van Nederlandse ambassades in het buitenland.
Ten aanzien van buitenlandse werknemers heeft de Hoge Raad in 1999 bepaald dat een geldig buitenlands paspoort met een (tijdelijk) verblijfsrecht is toegestaan als identificatiedocument. Daarbij heeft de Hoge Raad nog overwogen dat een geldig buitenlands paspoort op zichzelf in het algemeen niet volstaat, ook niet als een vergunning tot verblijf is aangevraagd:
‘Als identificatiedocument zijn toegestaan een Nederlands reisdocument of een geldig buitenlands paspoort met een (tijdelijk) verblijfsrecht. Een geldig buitenlands paspoort op zichzelf volstaat in het algemeen niet, ook niet als vergunning tot verblijf is aangevraagd. Een inhoudingsplichtige mag niet ervan uitgaan dat aan de identificatieplicht is voldaan omdat aan de werknemer een sofi-nummer was verstrekt.’

In dit kader is van belang dat per 2019 door de Belastingdienst expliciet is gecommuniceerd dat de inhoudingsplichtige verplicht is het fiscale woonadres van de werknemer op te nemen in de loonadministratie. De werknemer mag niet meer het tijdelijke adres in Nederland (bijvoorbeeld een recreatiewoning) voor de aangifte loonheffingen opgeven. Hiermee brengt de fiscus toch een mijn inziens verscherping aan op de toepassing van het anoniementarief, waarbij de administratieve last van het vaststellen van de juiste fiscale woonplaats van de fiscus naar de werkgever wordt verschoven.

3. als de werknemer betreffende de hier voorgenoemde informatie verstrekking onjuiste gegevens heeft verstrekt en de inhoudingsplichtige dit wist of redelijkerwijs moest weten.

Op de werkgever rust een zekere verantwoordelijkheid om de juistheid van gegevens te onderzoeken. Gebeurt dit niet, dan kan de werkgever zich niet beroepen op te goeder trouw en zal de fiscus een eventuele naheffing baseren op het anoniementarief. In het Handboek loonheffingen 2019 wordt verwezen naar een vijf-stappenplan te vinden op de website van Inspectie Szw, door onder andere dit stappenplan te hanteren zal de werkgever sneller een succesvol beroep op goeder trouw te kunnen doen.

Ook is het anoniementarief niet van toepassing in situaties waarin de opdrachtgever te goeder trouw, maar ten onrechte van mening was dat hij geen inhoudingsplichtige was. In deze situaties is bij naheffing het reguliere tabeltarief van toepassing. In de praktijk kan de fiscus hier echter moeilijk over doen.

Loonbelastingverklaring

De vraag of het anoniementarief moet worden toegepast als de inhoudingsplichtige wel beschikt over de naam, het adres en de woonplaats van een werknemer, maar niet over zijn loonbelastingverklaring, hield de rechtspraak verdeeld.

Echter, in 2007 heeft de Hoge Raad geoordeeld dat op straffe van de sanctie van toepassing van het anoniementarief de naam-, adres- en woonplaatsgegevens van de werknemers door middel van een loonbelastingverklaring moeten worden vastgesteld. Daarnaast is de Hoge Raad van oordeel dat het anoniementarief ook van toepassing is op gevallen waarin weliswaar een loonbelastingverklaring wordt ingeleverd, maar in deze verklaring onjuiste gegevens omtrent de persoon van de werknemer zijn vermeld en waarvan de inhoudingsplichtige weet of redelijkerwijs moet weten dat deze gegevens niet juist zijn. Hierbij rust op de inhoudingsplichtige een zekere verantwoordelijkheid de juistheid van de gegevens te onderzoeken. Tot slot oordeelde de Hoge Raad dat het anoniementarief ook van toepassing is in de situatie dat de handtekening van de werknemer ontbreekt op de loonbelastingverklaring.

In 2007 is de formele loonbelastingverklaring afgeschaft, maar dit neemt niet weg dat bovenstaande jurisprudentie niet meer relevant is. De werkgever is nog steeds verplicht de NAW-gegevens (Naam, Adres en Woonplaats gegevens) vast te leggen. Daarnaast dient het burgerservicenummer en de geboortedatum van de werknemer te worden vastgelegd. Bovendien is het nog steeds van belang dat bij het verstrekken van deze gegevens de werknemer dit voorziet van een dagtekening en handtekening. Hieruit valt min of meer af te leiden dat de wijze waarop de gegevens worden verstrekt vormvrij is, maar dat de loonbelastingverklaring, in welke vorm dan ook, nog steeds een verplichting is om het anoniementarief te voorkomen.

Naar mijn mening is de praktijk gebaat bij heldere wetgeving in dit kader en zou het geen kwaad kunnen om de verklaring duidelijk verplicht te stellen in de wet. In de praktijk gaat dit namelijk nog wel eens onnodig mis doordat men kennelijk in de veronderstelling is dat met het afschaffen van de verklaring de dagtekening en ondertekening van de werknemer niet meer relevant is. Dit is echter een misvatting, om die reden zou het in belang van de praktijk wenselijk zijn hier duidelijkere wetgeving over te formuleren.

Tarief

Om te voorkomen dat de Belastingdienst te kort komt is het anoniementarief bewust vastgesteld op een hoog tarief. Het tarief is daarna zowel verhoogd als weer verlaagd.

In 1986 was het anoniementarief vastgesteld op 40% maar in 1989 werd dit bijgesteld naar 60%. Bij de invoering van de Wet inkomstenbelasting 2001 is het tarief verlaagd naar 52%, omdat het toptarief werd verlaagd.

Het anoniementarief was vanaf 1990 lange tijd gelijk aan het toptarief. Pas de afgelopen twee jaar is dit anders, doordat het toptarief onder de 52% is komen te liggen: respectievelijk op 51,95% (2018) en 51,75% (2019). Het toptarief zal de komende jaren verder dalen naar 49,50%. De vraag is of het anoniementarief hierop in de toekomst zal worden aangepast. Het lijkt echter een bewuste keuze om dit tarief op een hoger tarief te laten staan. Dit valt af te leiden uit de slechts tijdelijke goedkeuring voor het toepassen van een lager anoniementarief in de salarisadministratie in 2018. Sommige administratie- of aangiftesoftware hadden de tarieven voor anonieme werknemers nog gekoppeld aan het (nieuwe) hoogste schijventarief van 51,95%. Door late bekendmaking van het 52% tarief voor anonieme werknemers konden salarissoftwareontwikkelaars dit niet meer tijdig aanpassen. In verband hiermee mocht in 2018 het tarief van 51,95% worden gebruikt voor anonieme werknemers. Na 2018 is het tarief in alle anonieme gevallen weer op 52% gezet.

De hiervoor genoemde tarieven zijn de enkelvoudige tarieven. Wanneer de werknemer een netto loonbestanddeel ontvangt, dienen de loonheffingen te worden afgedragen op basis van het gebruteerde tarief. Het normale tarief van 51,75% (2019) levert een gebruteerd tarief op van 107,2%, terwijl het gebruteerde anoniementarief 108,3% is.

Heffingsgrondslag

Het anoniementarief wordt toegepast op het loon. Bij het toepassen van het anoniementarief blijft de loonheffingskorting volledig buiten beschouwing. Tevens wordt geen rekening gehouden met het maximum premieloon voor de premies werknemersverzekeringen en de maximum bijdrage in de Zorgverzekeringswet. Het percentage van 52% bevat wel de premies volksverzekeringen. De Hoge Raad heeft in 2006 geoordeeld dat 52% van toepassing is ongeacht of er sprake is van een premieplicht.

“Volgens de regeling zoals deze gold voor het onderhavige tijdvak bedraagt het tarief dan 52 percent, onverschillig of het gaat om (eerste volzin van het artikel) alleen heffing van loonbelasting dan wel (tweede volzin) gecombineerde heffing van loonbelasting en premie volksverzekeringen. Niet relevant is dus de stelling dat een bepaalde anonieme werknemer niet premieplichtig is voor de volksverzekeringen. Ook al zou dat zo zijn, dan zou een opgelegde gecombineerde aanslag loonbelasting en premie volksverzekeringen moeten worden geacht uitsluitend uit loonbelasting naar het tarief van 52 percent te bestaan. Het middel, dat van een andere opvatting uitgaat, faalt derhalve.”

Zodra de gegevens van de werknemer compleet zijn, mag de werkgever de loonheffingen berekenen op basis van de reguliere tabeltarieven. Voor de werknemer verloopt vanaf het moment van identificatie de loonheffing dus weer normaal. De te hoge inhouding over de reeds verstreken tijdvakken mag echter niet worden gecorrigeerd met terugwerkende kracht. Een uitzondering is van toepassing wanneer de gegevens wel op tijd waren aangeleverd, maar niet meer konden worden verwerkt door de werkgever.

Ten aanzien van de premies werknemersverzekeringen geldt dat indien de werknemer zich in de loop van het jaar identificeert, de maximeringen met terugwerkende kracht worden rechtgezet door de wijze waarop de premies werknemersverzekeringen door het jaar heen in de loonadministratie worden berekend. De premies worden namelijk berekend op basis van het voortschrijdend cumulatief rekenen (VCR). Hierdoor wordt in de maanden nadat de reguliere tarieven worden toegepast rekening gehouden met de reeds betaalde premies, waardoor in de maanden daaropvolgend geen of zelfs negatieve premie van toepassing is.

De werknemer kan in zijn aangifte inkomstenbelasting de te veel ingehouden loonbelasting terug claimen. De werknemer is daardoor uiteindelijk niet zwaarder belast. De werknemer kan ook in de loop van het kalenderjaar, middels het indienen van een verzoek voor een voorlopige teruggaaf, de teveel betaalde belasting terug krijgen. De Hoge Raad heeft in 2004 geoordeeld dat een teruggave dient te worden gebaseerd op het ‘normale’ tarief van de loonbelasting en premie volksverzekeringen.

Strafsanctie? Strijd met verdragsbepalingen?

Het anoniementarief is door de Hoge Raad ook getoetst aan artikel 6 Europees Verdrag Rechten van de Mens (EVRM) en artikel 8 EVRM. Artikel 6 EVRM regelt de rechten van de burger bij het vaststellen van zijn burgerlijke rechten en plichten alsmede bij het bepalen van de gegrondheid van een tegen hem ingestelde strafvervolging, de zogenaamde criminal charge. Artikel 8 EVRM betreft de bescherming van de persoonlijke levenssfeer.

In onderhavige zaak werd de identificatieplicht van art. 29 lid 1 Wet LB 1964 door de Hoge Raad als geen inbreuk gezien op het recht op persoonlijke levenssfeer zoals gegarandeerd in art. 8 EVRM. Het anoniementarief dient volgens de Hoge Raad te worden gezien als slechts een maatregel die nodig is ter controle van een juiste aangifte. De eventuele inbreuk in de persoonlijke levenssfeer die een dergelijke controle met zich brengt is noodzakelijk en om die reden gerechtvaardigd.

In hetzelfde arrest oordeelde de Hoge Raad dat de sanctie op de weigering te voldoen aan de identificatieverplichting, namelijk een loonheffing naar een tarief van 52%, zonder heffingskorting, geen maatregel is met bestraffende karakter. Het tarief is onder andere namelijk gelijk aan en afgestemd op het hoogste bedrag dat de belastingplichtige verschuldigd zou zijn, daarnaast kan de teveel ingehouden loonbelasting ongedaan worden gemaakt via de aangifte inkomstenbelasting van de belastingplichtige. De Hoge Raad oordeelt verder dat naar de werkgever toe het anoniementarief in zekere zin preventief en afschrikwekkend werkt, en voor de werknemer een stimulans vormt om de vereiste gegevens te verschaffen, dit neemt niet weg dat de strekking van het anoniementarief, het waarborgen van een juiste en controleerbare tariefsdifferentiatie, voorop blijft staan. De eventuele sanctie zit hem niet in het anoniementarief maar wel in de boete die de belastingdienst naast de toepassing van het anoniementarief kan opleggen.

Zoals eerder opgemerkt wordt de werknemer in principe niet benadeeld. Vanaf het moment van identificatie loopt de loonheffing regulier en in de aangifte inkomstenbelasting kan de teveel ingehouden loonheffing worden teruggevraagd. Dit kan echter anders liggen voor de werkgever. Op het moment dat de werknemer meer verdient dan het maximum premieloon, betaalt de werkgever meer premies werknemersverzekeringen en bijdrage Zorgverzekeringswet aangezien geen rekening wordt gehouden met het premie- en bijdragemaximum. Wanneer gedurende het jaar een werknemer zich alsnog identificeert kan een werkgever dit rechttrekken middels de VCR berekenmethodiek in de loonadministratie. Bij afloop van een kalenderjaar is dit echter niet meer mogelijk. De werkgever mag immers niet met terugwerkende kracht corrigeren waardoor mogelijkerwijs toch wel degelijk een nadeel zou kunnen ontstaan, namelijk een hogere premielast voor de werkgever, dit zou als een additionele sanctie wordt ervaren.

Tot slot is het interessant dat één van de afwegingen van de Hoge Raad waarom het anoniementarief geen bestraffende sanctie betreft, het feit dat het tarief is vastgesteld gelijk aan het toptarief. Echter, zoals in dit artikel eerder beschreven, is de gelijkstelling met het toptarief vanaf 2018 losgelaten en zal de komende jaren het verschil tussen het toptarief en het anoniementarief alleen maar meer in het nadeel van het anoniementarief uitvallen. De vraag rest dan of dit niet feitelijk alsnog tot een inbreuk zou kunnen leiden op artikel 6 van het EVRM. Naar mijn mening zal dit waarschijnlijk wel meevallen. In mijn optiek is met name het feit dat de eventuele teveel betaalde loonheffing via de aangifte inkomstenbelasting kan worden rechtgezet voldoende om het anoniementarief alsnog als een preventieve maatregel te zien dan als een strafsanctie. Desalniettemin zou het kunnen dat dit in de toekomst nog een keer voor de rechter komt. Met name op het moment wanneer een boete zal worden gebaseerd op het dan hogere anoniementarief, zou het mogelijkerwijs toch de moeite kunnen zijn om dit opnieuw aan te kaarten bij de rechter.

Conclusie

Het anoniementarief blijft als preventieve sanctie en stimulering een relevante regeling. In hoofdlijnen blijft de strekking gelijk, maar er zijn de afgelopen jaren toch weer kleine wijzigingen geweest. Met name de verplichtingen van de werkgever zijn verder uitgebreid met als laatste toevoeging dat de fiscale woonplaats van een uit het buitenland afkomstige werknemer door de werkgever dient te worden vastgesteld. Dit lijkt op het eerste gezicht niet heel verstrekkend, aan de andere kant wordt hier mogelijk een eventuele onderzoeksplicht van de fiscus doorgeschoven naar de werkgever. Ik vraag mij af of dit bij het invoeren van het anoniementarief de bedoeling is geweest van de wetgever. Desalniettemin is dit de huidige stand van zaken en zou het mij niet verbazen dat in de toekomst nog aanvullende verplichtingen zullen worden gekoppeld aan het anoniementarief.

Uit: Beloning & Belasting nr. 8 van 16 augustus 2019
Auteur: Mr. Yvonne Bakker, Atlas Fiscalisten, www.atlas.tax